風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是由世界“四大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨大量申訴威脅下開發(fā)的、以審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)為中心的審計(jì)程序。其內(nèi)在思想是任何審計(jì)業(yè)務(wù)都必須將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在可接受的風(fēng)險(xiǎn)水平內(nèi)。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)與傳統(tǒng)審計(jì)在思路上有很大不同,能否有效地應(yīng)用于我國(guó)當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)環(huán)境,提高審計(jì)質(zhì)量,是擺在我國(guó)審計(jì)職業(yè)界面前的一個(gè)非常迫切的問題。
　　一、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的內(nèi)涵與實(shí)質(zhì)
　　我們將改進(jìn)后的審計(jì)準(zhǔn)則和風(fēng)險(xiǎn)模型稱之為現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，對(duì)其內(nèi)涵與實(shí)質(zhì)的準(zhǔn)確把握及理解，至少應(yīng)思考如下問題：
　　1、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中的“風(fēng)險(xiǎn)”，無論是所謂傳統(tǒng)的還是現(xiàn)代的，都指的是被審計(jì)單位可能帶來審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的風(fēng)險(xiǎn)，在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中就是指被審計(jì)單位的“重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)”。
　　2、現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是以被審單位的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，合理配置審計(jì)資源，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)較大的環(huán)節(jié)或區(qū)域?qū)嵤┲攸c(diǎn)審計(jì)，提高效率保證效果的一種審計(jì)方法。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的目標(biāo)是提高效率并降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
　　3、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是發(fā)表不恰當(dāng)意見或損失的可能性，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是一種現(xiàn)代審計(jì)方法，他們是密切聯(lián)系的兩個(gè)不同概念。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向審計(jì)研究的出發(fā)點(diǎn)與歸宿，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)為提高審計(jì)效率與效果提供了有效路徑。
　　4、現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)注重運(yùn)用分析性程序，不僅分析被審計(jì)單位的固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)等，而且將被審計(jì)單位置于宏觀層面分析其與重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)相聯(lián)系的內(nèi)外部環(huán)境，克服了傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)缺乏全面性分析而導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的缺點(diǎn)。這不僅僅是審計(jì)技術(shù)方法、審計(jì)程序上的變革，最重要最根本的是審計(jì)理念的更新，是一種基于戰(zhàn)路系統(tǒng)觀的審計(jì)新理念。
　　二、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)產(chǎn)生的必然性
　　1.企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)不斷增大。隨著經(jīng)濟(jì)全球化、競(jìng)爭(zhēng)白熱化、科技現(xiàn)代化，企業(yè)生存、發(fā)展既有機(jī)遇，又受到挑戰(zhàn)；既受本國(guó)政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境的影響，也受到國(guó)際政治經(jīng)濟(jì)、金融形勢(shì)的影響。企業(yè)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境越來越難以預(yù)測(cè)，其經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)不斷增大，經(jīng)營(yíng)的不確定性導(dǎo)致盈利能力、償債能力和持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力等狀況的不確定性增大，企業(yè)破產(chǎn)或被兼并的現(xiàn)象屢見不鮮。在這種情況下，一般的審計(jì)方法要查明經(jīng)營(yíng)成果、財(cái)務(wù)狀況，鑒別盈利能力、償債能力和持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的難度加大，審計(jì)結(jié)果的不確定增大。經(jīng)過審計(jì)認(rèn)定持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力較強(qiáng)的企業(yè)，在激烈競(jìng)爭(zhēng)中仍時(shí)有倒閉，審計(jì)責(zé)任隨之產(chǎn)生。
　　2.賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)或制度基礎(chǔ)審計(jì)的內(nèi)在缺陷及解決方法是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)產(chǎn)生的技術(shù)因素。從審計(jì)方法來看，我國(guó)民間審計(jì)存在著運(yùn)用詳查法和判斷抽樣法多、運(yùn)用制度基礎(chǔ)審計(jì)法和科學(xué)的統(tǒng)計(jì)抽樣法少的現(xiàn)象。現(xiàn)有的賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)模式以全部業(yè)務(wù)和賬目為基礎(chǔ)，一般要結(jié)合使用順查法、詳查法。由于被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)規(guī)模擴(kuò)大、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)劇增、賬目和憑證繁多，在有限的審計(jì)資源條件下，運(yùn)用這類方法很難實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)，即使達(dá)到審計(jì)目標(biāo)，但效率往往很低。發(fā)達(dá)國(guó)家審計(jì)界在80年代以前普遍推行的制度基礎(chǔ)審計(jì)是在測(cè)試、評(píng)價(jià)內(nèi)部控制制度基礎(chǔ)上進(jìn)行實(shí)質(zhì)性審查，需要有健全、有效的內(nèi)部控制為前提。我國(guó)企業(yè)當(dāng)前內(nèi)部人控制現(xiàn)象嚴(yán)重，企業(yè)管理水平較低，來自企業(yè)內(nèi)部的風(fēng)險(xiǎn)較高，制度基礎(chǔ)審計(jì)模式應(yīng)用存在障礙，而風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)無論是從審計(jì)導(dǎo)向類型、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的運(yùn)用、內(nèi)部控制概念還是從審計(jì)程序的完備性上，都比制度基礎(chǔ)審計(jì)更能適應(yīng)現(xiàn)代社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。我國(guó)完全不必重復(fù)西方審計(jì)模式的發(fā)展模式，而可在現(xiàn)階段推行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。
　　3.重大管理欺詐和舞弊案例的日益增多加快了新的審計(jì)方法的發(fā)展。雖然考慮審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型后的制度基礎(chǔ)審計(jì)方法,相對(duì)于以前的審計(jì)方法有了實(shí)質(zhì)性的提高,但相對(duì)于社會(huì)的需求來說,仍然存在著巨大的審計(jì)期望差。首先,自20世紀(jì)60年代開始的管理欺詐行為到20世紀(jì)八、九十年代,不僅沒有得到有效的控制,反而愈演愈烈,這些管理欺詐給財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者帶來了巨大的損失。從社會(huì)公眾的觀點(diǎn)看,揭露舞弊一直是他們對(duì)審計(jì)師提出的要求,而審計(jì)職業(yè)界之所以盡量降低其揭露舞弊的責(zé)任,主要是受傳統(tǒng)審計(jì)方法的能力和費(fèi)用的限制。制度基礎(chǔ)審計(jì)方法在揭露企業(yè)重大管理舞弊和欺詐中表現(xiàn)出來的審計(jì)技術(shù)上的力不從心,加快了人們對(duì)新的審計(jì)方法的探索。其次,傳統(tǒng)審計(jì)方法不但在效果上(主要表現(xiàn)在揭露舞弊的能力)有缺陷,在效率上同樣存在重要缺陷。因?yàn)閭鹘y(tǒng)審計(jì)方法是一種自下而上的審計(jì)思路,對(duì)于審計(jì)資源的分配上經(jīng)常是面面俱到,難以突出重點(diǎn),從而造成了審計(jì)資源的不合理配置。
　　綜上情況分析,我們可以看到,社會(huì)環(huán)境的發(fā)展不但需要現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì),而且也為現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的發(fā)展創(chuàng)造了條件,且對(duì)現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的需求愈來愈迫切。
　　三、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國(guó)的應(yīng)用分析
　　風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是要求以全局戰(zhàn)略觀的眼光評(píng)價(jià)客戶的所有經(jīng)營(yíng)行為的有效性,將風(fēng)險(xiǎn)置身于審計(jì)的全過程,其科學(xué)性和有效性已在發(fā)達(dá)國(guó)家的審計(jì)實(shí)踐中得到了充分的驗(yàn)證,我國(guó)在發(fā)展這一新的審計(jì)模式時(shí)應(yīng)充分借鑒國(guó)外的經(jīng)驗(yàn),并結(jié)合我國(guó)國(guó)情制定切實(shí)可行的對(duì)策。
　　1、 健全法律法規(guī)制度，提升注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)
　　研究表明，注冊(cè)會(huì)計(jì)師是當(dāng)前會(huì)計(jì)、審計(jì)制度執(zhí)行最主要的法律主體，但現(xiàn)行的《公司法》、《證券法》、《刑法》、《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》是以行政責(zé)任為主，輔之以刑事責(zé)任和民事責(zé)任，其中關(guān)于民事責(zé)任的規(guī)定最為薄弱。因此，應(yīng)健全法律法規(guī)制度，加大對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師違法行為的責(zé)任追究與處罰力度，以強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。
　　2、 加強(qiáng)宣傳力度,強(qiáng)化培訓(xùn)機(jī)制
　　前已述及,推行現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)可能造成事務(wù)所前期投入成本的增長(zhǎng)、成本與效益失衡的現(xiàn)象,但我們應(yīng)看到這只是一定時(shí)期內(nèi)的問題,通過對(duì)這一新審計(jì)模式的學(xué)習(xí)與了解,應(yīng)該看到:降低審計(jì)成本的關(guān)鍵在于采用高效率的審計(jì)技術(shù),原有如制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)根據(jù)內(nèi)部控制的強(qiáng)弱而不是風(fēng)險(xiǎn)大小分配審計(jì)力量,有可能發(fā)生低風(fēng)險(xiǎn)項(xiàng)目審計(jì)過量、高風(fēng)險(xiǎn)項(xiàng)目審計(jì)不足的現(xiàn)象,無法達(dá)到審計(jì)的最佳效果和審計(jì)資源的最合理利用。而現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)提供了一種既能保持審計(jì)效果又能提高審計(jì)效率的全新思路:在更多了解審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、識(shí)別很可能影響財(cái)務(wù)報(bào)表的固有風(fēng)險(xiǎn)的同時(shí)關(guān)注被審計(jì)單位已設(shè)置的內(nèi)控制度,從而提高審計(jì)效果。對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的更好評(píng)估使審計(jì)人員把注意力集中在風(fēng)險(xiǎn)的來源和結(jié)果上,避免在低風(fēng)險(xiǎn)的領(lǐng)域過度審計(jì)而提高審計(jì)效率、保證審計(jì)效果,且最終降低了審計(jì)費(fèi)用。因此,應(yīng)通過宣傳與培訓(xùn),使審計(jì)人員明確現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的本質(zhì)所在,不要只看到眼前的投入,而應(yīng)學(xué)習(xí)和把握方法的實(shí)質(zhì)。
　　2.提高審計(jì)人員素質(zhì)、培養(yǎng)審計(jì)環(huán)境
　　風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)審計(jì)對(duì)審計(jì)人員的素質(zhì)要求較高,需要有較高的風(fēng)險(xiǎn)分析和判斷能力。對(duì)客戶的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和舞弊風(fēng)險(xiǎn)分析過程,要求會(huì)計(jì)師有豐富的行業(yè)知識(shí)和執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)。在我國(guó),實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的最大制約就是缺乏水平比較高的會(huì)計(jì)師,一般會(huì)計(jì)師無法對(duì)客戶的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和舞弊風(fēng)險(xiǎn)做出正確的評(píng)估,并對(duì)評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)采取個(gè)性化的審計(jì)程序(當(dāng)然也缺乏實(shí)施的環(huán)境)。如果審計(jì)人員在風(fēng)險(xiǎn)判斷上出現(xiàn)方向性錯(cuò)誤,會(huì)導(dǎo)致其沒有搜集到充分有力的證據(jù)證明其審計(jì)結(jié)論,就極有可能會(huì)導(dǎo)致審計(jì)無效率或?qū)徲?jì)失敗。
　　另外，作為一項(xiàng)新的技術(shù),也是有供應(yīng)和需求的,風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國(guó)缺乏有效需求市場(chǎng),即在當(dāng)前事務(wù)所法律風(fēng)險(xiǎn)很低的環(huán)境下,審計(jì)人員缺乏提升專業(yè)水準(zhǔn)的動(dòng)力,也缺乏運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)技術(shù)提高審計(jì)質(zhì)量的動(dòng)力,使提高審計(jì)技術(shù)和審計(jì)質(zhì)量的內(nèi)在動(dòng)力不夠充分;另一方面是尚未形成比較完善的風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)理論,尚不能提供高質(zhì)量的風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)技術(shù)。
　　3.完善企業(yè)內(nèi)部控制制度
　　為適應(yīng)充滿風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)環(huán)境，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)特別強(qiáng)調(diào)審計(jì)戰(zhàn)略，要求制定適合于每個(gè)被審計(jì)單位具體情況的審計(jì)計(jì)劃，而不管企業(yè)是否建立了完善的內(nèi)部控制制度。因?yàn)閷徲?jì)人員還可以通過對(duì)其他風(fēng)險(xiǎn)要素的分析和評(píng)價(jià)尋求縮小期末余額測(cè)試范圍的可能。然而這樣還是會(huì)增加審計(jì)技術(shù)難度和審計(jì)成本。從我國(guó)目前的狀況來看，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)才剛剛引進(jìn)，只有理論知識(shí)而缺乏實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，因此在審計(jì)技術(shù)方面還不夠成熟，在某種程度上仍依賴于被審計(jì)單位的內(nèi)部控制制度。而我國(guó)許多企業(yè)的內(nèi)部控制制度不夠完善，不利于開展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。