摘要：粉煤灰又稱飛灰，是一種顆粒非常細(xì)以至能在空氣中流動(dòng)并能被特殊設(shè)備收集的粉狀物質(zhì)。我們通常所指的粉煤灰是指火力發(fā)電廠中磨細(xì)煤粉在鍋爐中燃燒后從煙道排出、被除塵器收集的物質(zhì)。煤在鍋爐中燃燒后有兩種形狀的固態(tài)殘留物--灰和渣。隨煙氣從鍋爐尾部排出的，主要是經(jīng)除塵器收集下來(lái)的固體顆粒即為粉煤灰，簡(jiǎn)稱灰或飛灰；顆粒較大或呈塊狀的，是從爐堂底部收集出來(lái)的稱為爐底渣，簡(jiǎn)稱渣。我們通常講粉煤灰綜合利用，也包括渣在內(nèi)。提高粉煤灰的利用率，可以使其發(fā)揮更大社會(huì)價(jià)值，減少環(huán)境污染，增加企業(yè)銷售收入。按照國(guó)家政策生產(chǎn)銷售粉煤灰應(yīng)當(dāng)按照增值稅適用稅率征收，不得免征，也不得按照簡(jiǎn)易辦法征收貨物銷售繳納增值稅。
　　關(guān)鍵詞：粉煤灰，綜合利用，增值稅
　　粉煤灰又稱飛灰，是一種顆粒非常細(xì)以至能在空氣中流動(dòng)并能被特殊設(shè)備收集的粉狀物質(zhì)。我們通常所指的粉煤灰是指火力發(fā)電廠中磨細(xì)煤粉在鍋爐中燃燒后從煙道排出、被除塵器收集的物質(zhì)。煤在鍋爐中燃燒后有兩種形狀的固態(tài)殘留物--灰和渣。隨煙氣從鍋爐尾部排出的，主要是經(jīng)除塵器收集下來(lái)的固體顆粒即為粉煤灰，簡(jiǎn)稱灰或飛灰；顆粒較大或呈塊狀的，是從爐堂底部收集出來(lái)的稱為爐底渣，簡(jiǎn)稱渣。我們通常講粉煤灰綜合利用，也包括渣在內(nèi)。火力發(fā)電廠的基本燃料都為燃煤，隨著電力工業(yè)的迅速發(fā)展，帶來(lái)了粉煤灰排放量的急劇增加。粉煤灰的綜合利用，變廢為寶、變害為利，已成為我國(guó)經(jīng)濟(jì)建設(shè)中一項(xiàng)重要的技術(shù)經(jīng)濟(jì)政策，是解決我國(guó)電力生產(chǎn)環(huán)境污染，資源缺乏之間矛盾的重要手段，也是電力生產(chǎn)所面臨解決的任務(wù)之一。經(jīng)過(guò)開(kāi)發(fā)，粉煤灰在建工、建材、水利等各部門(mén)能夠得到廣泛的應(yīng)用。因此粉煤灰生產(chǎn)銷售管理是火力發(fā)電企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理中的一個(gè)重要組成部分，但是，長(zhǎng)期以來(lái)火力發(fā)電企業(yè)在粉煤灰生產(chǎn)銷售管理方面存在數(shù)據(jù)分散、統(tǒng)計(jì)時(shí)間長(zhǎng)、監(jiān)控難度大等問(wèn)題。從而導(dǎo)致資源浪費(fèi)嚴(yán)重，企業(yè)運(yùn)營(yíng)成本大幅增加，不能準(zhǔn)確地反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果和業(yè)績(jī)。為了能使火力發(fā)電企業(yè)的粉煤灰生產(chǎn)營(yíng)銷管理工作更加規(guī)范化、制度化、科學(xué)化，使其發(fā)揮更大的社會(huì)價(jià)值，減少環(huán)境污染，增加企業(yè)銷售收入。近些年來(lái)隨著科學(xué)技術(shù)的發(fā)展和現(xiàn)代工業(yè)的需要，以及電廠自身的經(jīng)濟(jì)性和環(huán)保要求的提高，其應(yīng)用前途也越來(lái)越廣泛，各家火力發(fā)電廠都在上粉煤灰分選設(shè)備，對(duì)原狀收集來(lái)的粉煤灰進(jìn)行分選，可分選出符合國(guó)標(biāo)GB1596-91規(guī)定的Ⅰ級(jí)灰（細(xì)度45mm篩余量≤12%）或Ⅱ級(jí)灰（細(xì)度45mm篩余量≤20%），從而可以提高粉煤灰的利用率，提高電力企業(yè)的銷售收入。
　　隨著粉煤灰銷售實(shí)現(xiàn)的可觀利潤(rùn)，在2009年全國(guó)稅收稽查風(fēng)暴中，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)紛紛關(guān)注火力發(fā)電企業(yè)的粉煤灰的增值稅問(wèn)題，但對(duì)于粉煤灰是否應(yīng)該繳納增值稅，各地稅企雙方存在一定的爭(zhēng)議，本文從以下幾個(gè)方面探討有關(guān)粉煤灰是否應(yīng)繳納增值稅。
　　1、從國(guó)家政策層面分析
　　粉煤灰從本質(zhì)上來(lái)說(shuō)是一項(xiàng)嚴(yán)重污染源，既要占用大量土地又嚴(yán)重污染環(huán)境。國(guó)家為了加大對(duì)污染的治理，曾陸續(xù)出臺(tái)多項(xiàng)照顧性政策，允許其他單位無(wú)償使用粉煤灰。這些照顧性政策的出臺(tái)，主要是考慮到粉煤灰畢竟是火力發(fā)電廠生產(chǎn)所產(chǎn)生的固體廢物，如果電廠本身不能對(duì)其進(jìn)行綜合利用，長(zhǎng)期堆積只能造成環(huán)境污染，且清理也需要支付大量的費(fèi)用。在《關(guān)于印發(fā)〈粉煤灰綜合利用管理辦法〉的通知》（國(guó)經(jīng)貿(mào)節(jié)[1994]14號(hào)）中第9條規(guī)定：排灰單位對(duì)用灰單位從指定取灰點(diǎn)自行裝運(yùn)粉煤灰不得收費(fèi)或變相收費(fèi)，并為取灰提供方便。第19條規(guī)定：違反本辦法第九條，對(duì)排灰單位或有關(guān)單位向用灰單位從指定取灰點(diǎn)自行裝運(yùn)粉煤灰收費(fèi)或變相收費(fèi)的，沒(méi)收其收費(fèi)所得，并視情節(jié)輕重處以1—5倍的罰款。該項(xiàng)規(guī)定至今有效，因此，火力發(fā)電企業(yè)處置粉煤灰不收取任何費(fèi)用符合國(guó)家大政方針政策和相關(guān)的規(guī)定。
　　2、關(guān)于國(guó)稅函[2007]158號(hào)文的理解
　　國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于粉煤灰（渣）征收增值稅問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函[2007]158號(hào)文）中指出“對(duì)納稅人生產(chǎn)銷售的粉煤灰（渣）應(yīng)當(dāng)按照增值稅適用稅率征收增值稅，不得免征增值稅，也不得按照簡(jiǎn)易辦法征收增值稅”。政策中特別提到“生產(chǎn)銷售的粉煤灰”，何為“生產(chǎn)銷售”呢？文中并未給出明確的定義，但是即為生產(chǎn)銷售，就必須有對(duì)其生產(chǎn)加工的過(guò)程，因此對(duì)于火力發(fā)電廠下屬的多經(jīng)公司從電廠購(gòu)入粉煤灰并進(jìn)一步分選加工后銷售，應(yīng)該肯定是政策中所指的生產(chǎn)銷售，但是對(duì)于火力發(fā)電廠來(lái)說(shuō)，其原狀粉煤灰是生產(chǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的廢物，沒(méi)有經(jīng)過(guò)任何生產(chǎn)加工，就不能定義為“生產(chǎn)銷售”的產(chǎn)品。如果將原狀粉煤灰定義為生產(chǎn)銷售的產(chǎn)品進(jìn)行征稅，那么電廠排出的污水、廢氣是不是應(yīng)該一并作為生產(chǎn)銷售的產(chǎn)品進(jìn)行征稅呢？顯然這是不現(xiàn)實(shí)的。
　　3、有關(guān)粉煤灰銷售定價(jià)問(wèn)題
　　在稅務(wù)稽查中稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為：粉煤灰渣無(wú)償讓多經(jīng)企業(yè)運(yùn)走，即屬于關(guān)聯(lián)企業(yè)交易，應(yīng)該按照稅法中的視同銷售征稅，如火力發(fā)電廠不能確定銷售價(jià)格，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行核定。稅務(wù)機(jī)關(guān)的這種處理方式首先是違背國(guó)家關(guān)于粉煤灰綜合利用的相關(guān)政策，如前文中提到的《關(guān)于印發(fā)〈粉煤灰綜合利用管理辦法〉的通知》（國(guó)經(jīng)貿(mào)節(jié)[1994]14號(hào)）中的鼓勵(lì)證詞。
　　其次是但這種定價(jià)從嚴(yán)格意義上不符合稅法有關(guān)規(guī)定。國(guó)家稅法有關(guān)關(guān)聯(lián)交易定價(jià)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)為“獨(dú)立交易原則”。《企業(yè)所得稅法》第41條規(guī)定：企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，不符合獨(dú)立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。《企業(yè)所得稅實(shí)施條例》第110條對(duì)此的解釋為：企業(yè)所得稅法第四十一條所稱獨(dú)立交易原則，是指沒(méi)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的交易各方，按照公平成交價(jià)格和營(yíng)業(yè)常規(guī)進(jìn)行業(yè)務(wù)往來(lái)遵循的原則。按此原則，關(guān)聯(lián)方定價(jià)要參照無(wú)關(guān)聯(lián)方交易，但就目前粉煤灰市場(chǎng)狀況來(lái)看，原狀粉煤灰的交易幾乎沒(méi)有獨(dú)立的無(wú)關(guān)聯(lián)交易行為，因此稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行的關(guān)聯(lián)方定價(jià)，是違背稅法有關(guān)“獨(dú)立交易原則”的。
　　4、從稅收總額方面看
　　從整個(gè)納稅環(huán)節(jié)來(lái)看，粉煤灰的最終銷售，稅收并沒(méi)有流失。目前無(wú)論是流轉(zhuǎn)稅中的增值稅還是所得稅的納稅環(huán)節(jié)都集中在火力發(fā)電廠的多經(jīng)公司，便于管理和監(jiān)控。按照《關(guān)于印發(fā)〈粉煤灰綜合利用管理辦法〉的通知》（國(guó)經(jīng)貿(mào)節(jié)[1994]14號(hào)）文中的政策，多經(jīng)公司取得原狀粉煤灰原料成本為零，沒(méi)有進(jìn)項(xiàng)、沒(méi)有成本，銷售經(jīng)過(guò)分選加工后的粉煤灰需開(kāi)具增值稅專用發(fā)票繳納增值稅，最終形成的所得又按照規(guī)定的稅率繳納所得稅。所以對(duì)于稅收收入并沒(méi)有流失。反過(guò)來(lái)如果火力發(fā)電廠在清理原狀粉煤灰時(shí)向其多經(jīng)公司收取費(fèi)用，當(dāng)然就要對(duì)多經(jīng)公司開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，形成多經(jīng)公司的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，那么多經(jīng)公司對(duì)加工過(guò)的粉煤灰進(jìn)行最終銷售的時(shí)候就可以抵扣增值稅銷項(xiàng)稅額，減少了多經(jīng)公司的增值稅繳納額，減少的這部分正是火力發(fā)電廠的銷項(xiàng)稅額。同時(shí)由于多經(jīng)公司在取灰點(diǎn)收取粉煤灰的時(shí)候，向主業(yè)（形成粉煤灰的火電廠）繳納了原料費(fèi)用，相應(yīng)地就增加了多經(jīng)公司粉煤灰的銷售成本，減少其銷售的最終所得，也就是減少了所得稅的計(jì)稅基數(shù)，減少了所得稅繳納額。主業(yè)收取了原狀粉煤灰的費(fèi)用，形成銷售收入，增加了最終的所得稅繳納額，而這部分正是多經(jīng)公司減少的所得稅額。所以從國(guó)家整體稅收來(lái)說(shuō)，沒(méi)有任何流失，按照稅務(wù)機(jī)關(guān)的處理方式，一是增加了增收環(huán)節(jié)，而是違背了國(guó)家相關(guān)政策。
　　綜上所述，筆者個(gè)人認(rèn)為，沒(méi)有分選設(shè)備的火力發(fā)電企業(yè)產(chǎn)生的原狀灰渣屬于廢物，無(wú)任何經(jīng)濟(jì)價(jià)值，既污染環(huán)境又占用土地，主業(yè)不收取任何費(fèi)用符合國(guó)家政策精神，所以稅務(wù)機(jī)關(guān)也不應(yīng)該按照關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行核定價(jià)格征收增值稅。但是經(jīng)過(guò)多經(jīng)企業(yè)運(yùn)用分選設(shè)備分選加工后銷售的粉煤灰，符合國(guó)家稅法征稅規(guī)定，應(yīng)依法繳納增值稅。