由于我國內(nèi)部控制審計尚處于起步階段，發(fā)展時間較短，許多方面還不成熟，因此，本文這篇審計研究論文建議在實施內(nèi)部控制審計時，應(yīng)當(dāng)參照以下建議進一步完善國有企業(yè)的內(nèi)部控制審計。

　　由于內(nèi)部控制涉及到公司的財務(wù)、人事、生產(chǎn)、經(jīng)營、技術(shù)、質(zhì)量、信息系統(tǒng)等多個方面控制管理，審計人員在執(zhí)行內(nèi)部控制審計時需要全方面了解公司的相關(guān)情況，根據(jù)被評價單位的具體情況設(shè)計評價方案、執(zhí)行控制測試、與管理層溝通、出具審計報告。這一過程要求審計人員要有較強的專業(yè)判斷能力，應(yīng)擁有在充分了解內(nèi)部控制基礎(chǔ)上，合理評價和全盤把握內(nèi)部控制的能力，并能夠為公司內(nèi)部控制提出具有建設(shè)性的意見。

　　一、國有企業(yè)內(nèi)部控制審計的方法與內(nèi)容。

　　(一)國有企業(yè)內(nèi)部控制審計的方法。目前，國際上對內(nèi)部控制的審計方法主要有三種：內(nèi)部控制模糊評價法、內(nèi)部控制自我評價法以及自上而下審計法。

　　內(nèi)部控制模糊評價法的原理是把模糊數(shù)學(xué)的綜合評價模型應(yīng)用于內(nèi)部控制活動的評價中。它通過建立科學(xué)的內(nèi)部控制活動因素集，然后分配這些內(nèi)部控制點的權(quán)重，對這些內(nèi)部控制點分別進行評價，最后利用模糊矩陣對其進行內(nèi)部控制活動的綜合評價，得出評價結(jié)果。內(nèi)部控制自我評價法是指公司定期或不定期地對自己及所屬子公司的內(nèi)部控制系統(tǒng)進行評價，評價內(nèi)部控制的有效性及其實施的效率效果，以期能更好地實現(xiàn)內(nèi)部控制的目標(biāo)。

　　我國五部委聯(lián)合發(fā)布的《內(nèi)部控制配套指引》中的審計指引要求注冊會計師應(yīng)當(dāng)按照自上而下的方法實施審計工作。自上而下的方法是注冊會計師識別風(fēng)險、選擇擬測試控制的基本思路。就是要求審計師首先將注意力集中于公司層面的控制，然后是重大賬戶，最后關(guān)注過程中、交易或應(yīng)用層次的具體控制。在實施國有企業(yè)內(nèi)部控制審計工作時，常用的方法主要有詢問適當(dāng)人員、觀察經(jīng)營活動、檢查相關(guān)文件、穿行測試和重新執(zhí)行等方法。但是詢問本身并不足以獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，應(yīng)結(jié)合其他內(nèi)部控制審計方法一并進行。

　　(二)國有企業(yè)內(nèi)部控制審計的內(nèi)容。國有企業(yè)內(nèi)部控制審計的基本內(nèi)容就是要對國有企業(yè)內(nèi)部控制的有效性和健全性進行評價。有效性是指企業(yè)的內(nèi)部控制的設(shè)計和執(zhí)行是否有效;健全性是指企業(yè)的內(nèi)部控制制度是否全面、完整。從現(xiàn)代內(nèi)部控制的構(gòu)成要素來看，國有企業(yè)內(nèi)部控制審計應(yīng)主要包括：審查與評價控制環(huán)境;審查與評價風(fēng)險評估過程;審查與評價控制活動;審查與評價信息與溝通;審查與評價內(nèi)部監(jiān)督等內(nèi)容。

　　1.審查與評價國有企業(yè)的控制環(huán)境。控制環(huán)境是內(nèi)部控制體系的基礎(chǔ)，是有效實施內(nèi)部控制的保障，控制環(huán)境設(shè)定了被審計單位內(nèi)部控制基調(diào)，影響員工對內(nèi)部控制的認(rèn)識和態(tài)度，控制環(huán)境的優(yōu)劣直接決定著企業(yè)的各項控制措施能否執(zhí)行及執(zhí)行的效果。國有企業(yè)有其特殊的控制環(huán)境，具有規(guī)模大、產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)復(fù)雜、主體多元化、布局分散化等特點，這些控制環(huán)境對國有企業(yè)內(nèi)部控制影響是巨大的，主要包括治理結(jié)構(gòu)、組織架構(gòu)、人力資源管理、企業(yè)文化等。因此，注冊會計師在審計過程中，應(yīng)該把握國有企業(yè)控制環(huán)境的特點，以確定控制環(huán)境的審計重點。

　　2.審查與評價國有企業(yè)的風(fēng)險評估過程。風(fēng)險評估是企業(yè)及時識別、系統(tǒng)分析經(jīng)營活動中與實現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)相關(guān)的風(fēng)險，合理確定風(fēng)險應(yīng)對策略的過程，是風(fēng)險管理的基礎(chǔ)。我國推行國有企業(yè)改革已有30多年的歷史，在這一過程中，國有企業(yè)的監(jiān)管和經(jīng)營環(huán)境會產(chǎn)生變化，國有企業(yè)也會進行重組，生產(chǎn)過程中也會運用新的技術(shù)，國資委、財政部、證監(jiān)會也會頒布針對國有企業(yè)的相關(guān)規(guī)定等等，這些情況均會帶來風(fēng)險。注冊會計師在審查和評價國有企業(yè)的風(fēng)險評估過程時，就必須針對國有企業(yè)的這些情況，檢查國有企業(yè)是否建立了相關(guān)的風(fēng)險評估程序。

　　3.審查與評價國有企業(yè)的控制活動。控制活動是確保管理層關(guān)于風(fēng)險應(yīng)對方案得以貫徹執(zhí)行的政策和程序，控制活動存在于公司所有級別的分支機構(gòu)和職能部門，包括授權(quán)、批準(zhǔn)、報告、內(nèi)部審計、經(jīng)營業(yè)績評價和資產(chǎn)保全措施等活動。國有企業(yè)大部分是大中型企業(yè)，具有財務(wù)決策多層次化、關(guān)聯(lián)交易經(jīng)常化、經(jīng)營多元化、主體多元化等特點，因此注冊會計師在審查與評價國有企業(yè)的控制活動時，應(yīng)重點關(guān)注對控股子公司、關(guān)聯(lián)交易、重大投資、對外擔(dān)保以及募集資金使用等活動的內(nèi)部控制。

　　4.審查與評價國有企業(yè)的信息與溝通。信息與溝通是指公司經(jīng)營管理所需的信息被識別、獲取并以一定形式及時傳遞，以便員工履行職責(zé)。信息與溝通是企業(yè)應(yīng)對情況改變、保證控制有效的“神經(jīng)系統(tǒng)”，關(guān)鍵是保證信息真實與溝通及時。國有企業(yè)大部分是大中型企業(yè)，其不僅具有規(guī)模大、業(yè)務(wù)復(fù)雜的特點，還需接受國資委、證監(jiān)會、銀監(jiān)會等機構(gòu)的監(jiān)督和檢查，因此，注冊會計師在審查和評價國有企業(yè)的信息與溝通時，需要關(guān)注其會計記錄是否實行電算化，是否存在管理層篡改會計信息的情況，企業(yè)內(nèi)部各部門是否能夠有效溝通，是否按照證監(jiān)會等部門的要求及時進行信息披露等。

　　5.審查與評價國有企業(yè)的內(nèi)部監(jiān)督活動。內(nèi)部監(jiān)督是指企業(yè)評價內(nèi)部控制在一段時間內(nèi)運行有效性的過程，該過程包括及時評價控制的設(shè)計和運行，以及根據(jù)情況的變化采取必要的糾正措施。內(nèi)部審計部門是進行企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督活動的主要部門，而目前國有企業(yè)的內(nèi)部審計普遍存在機構(gòu)獨立性差、內(nèi)審人員的綜合素質(zhì)不高、企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)對內(nèi)審工作的重視程度不夠等問題，因此，注冊會計師在審查和評價國有企業(yè)的內(nèi)部監(jiān)督活動時，應(yīng)重點關(guān)注內(nèi)部審計部門是否發(fā)揮了其應(yīng)有的作用。

　　二、完善國有企業(yè)內(nèi)部控制審計的建議。

　　(一)借鑒國外先進的內(nèi)部控制審計經(jīng)驗。美國2002年頒布的《薩班斯法案》要求建立上市公司會計監(jiān)管委員會(簡稱PCAOB)，并要求美國的上市公司必須實施財務(wù)報表與財務(wù)報告內(nèi)部控制雙重審計。該法案經(jīng)過近十年的發(fā)展已日趨完善。加拿大、日本等國家也已經(jīng)仿效美國開始實施類似的制度，歐盟的大部分成員國也修改了相關(guān)的法律法規(guī)，加強內(nèi)部控制的信息披露。我國內(nèi)部控制審計尚處于起步階段，在實施國有企業(yè)內(nèi)部控制審計時，可以借鑒國外的先進經(jīng)驗，進一步完善相關(guān)規(guī)定。

　　(二)成立專門的內(nèi)部控制審計機構(gòu)。美國要求內(nèi)部控制審計的主體是由專門機構(gòu)認(rèn)證的獨立審計師，而我國尚未成立專門的內(nèi)部控制審計機構(gòu)，也就無法由專門的機構(gòu)進行認(rèn)證，所以還是由注冊會計師在對企業(yè)的財務(wù)報表進行審計的同時對內(nèi)部控制進行審計;并且注冊會計師長期進行審計業(yè)務(wù)，相對其他人員來說，具備更專業(yè)的知識及技能。但是當(dāng)內(nèi)部控制審計發(fā)展到一定階段，要完善國有企業(yè)內(nèi)部控制審計，甚至是所有企業(yè)的內(nèi)部控制審計，還是應(yīng)該成立專門的內(nèi)部控制審計機構(gòu)。

　　(三)提高內(nèi)部審計人員素質(zhì)，完善內(nèi)部審計工作。內(nèi)部審計并不是與外部審計完全不相關(guān)的，內(nèi)部審計也可以幫助注冊會計師提高工作效率。內(nèi)部審計人員素質(zhì)提高了，并能夠保持高度的獨立性，內(nèi)部審計工作就能為內(nèi)部控制審計工作提供內(nèi)部控制制度合理性和有效性的審計證據(jù)，這樣也可以節(jié)省注冊會計師的審計時間和精力。所以提高內(nèi)部審計人員的素質(zhì)，完善內(nèi)部審計工作，是實施國有企業(yè)內(nèi)部控制審計的一個重要方面。

　　實施內(nèi)部控制審計是審計發(fā)展的必然要求，而我國的內(nèi)部控制審計工作尚處于起步階段，這就需要在國民經(jīng)濟中占據(jù)主導(dǎo)地位的國有企業(yè)發(fā)揮帶頭作用，積極開展內(nèi)部控制審計工作，以帶動其他企業(yè)開展內(nèi)部控制審計工作，促進內(nèi)部控制發(fā)揮其應(yīng)有的作用。

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